Administracinė byla Nr. A-1727-602/2019
Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00021-2018-7
Procesinio sprendimo kategorijos: 12.15.1.; 12.15.5.1.
(S)
LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS
N U T A R T I S
LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU
2019 m. birželio 19 d.
Vilnius
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Arūno Sutkevičiaus, Veslavos Ruskan (pranešėja) ir Vaidos Urmonaitės-Maculevičienės (kolegijos pirmininkė),
teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. kovo 12 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo „Transfera Logistics“ OU skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimo panaikinimo.
Teisėjų kolegija
n u s t a t ė:
I.
1. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI, atsakovas) kreipėsi į teismą su prašymu, prašydamas panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2017 m. gruodžio 6 d. sprendimą Nr. S-246 (7-216/2017) (toliau – ir Sprendimas) bei palikti galioti VMI 2017 m. rugsėjo 11 d. sprendimą Nr. 69-96.
2. Atsakovas paaiškino, kad pareiškėjas Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai (toliau – ir Vilniaus AVMI) 2017 m. sausio 28 d. pateikė prašymą grąžinti Lietuvos Respublikoje laikotarpiu nuo 2016 m. sausio 1 d. iki 2016 m. gruodžio 31 d. už kurą sumokėtą 12 810,01 Eur pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) sumą. Taip pat pareiškėjas pateikė laikotarpiu nuo 2016 m. sausio 1 d. iki 2016 m. gruodžio 31 d. Lietuvos Respublikos apmokestinamiems asmenims išrašytas PVM sąskaitas faktūras, vežėjų, kurie naudojosi PVM sąskaitose faktūrose nurodytomis kuro įsigijimo kortelėmis, sąrašą, sutarčių, pažymų, teiktų vežėjams, kopijas. Vilniaus AVMI 2017 m. birželio 30 d. priėmė sprendimą Nr. (14.4)460-1743, kuriuo netenkino pareiškėjo prašymo. Pareiškėjui apskundus Vilniaus AVMI sprendimą, VMI pareiškėjo skundo netenkino, tačiau pareiškėjui apskundus tokį VMI sprendimą MGK, ši ginčijamu sprendimu VMI 2017 m. rugsėjo 11 d. sprendimą panaikino.
3. Atsakovas teigė, kad tarp VMI ir MGK nėra ginčo dėl faktinių aplinkybių, tačiau VMI nuomone, nagrinėjamu atveju MGK netinkamai taikė bei aiškino Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) 3 straipsnio 1 dalies, 4 straipsnio 1 dalies 1 punkto, 12 straipsnio 7 dalies, 2 straipsnio 17 dalies nuostatas, todėl nepagrįstai konstatavo, jog pareiškėjas transporto paslaugų įsigijimo sandoriuose veikė savo vardu ir sąskaita, ir pareiškėjas per vežėjus įsigydama kurą iš kuro operatorių bei jį naudodama savo ekonominėje veikloje, nevykdė kuro tiekimo sandorių, bei tuo pačiu neveikė kaip neatsiskleidęs tarpininkas.
4. Atsakovas nurodė, kad pareiškėjas su Lietuvos Respublikoje registruotais vežėjais (toliau – ir Vežėjai) sudarė iš esmės analogiško turinio sutartis dėl transporto paslaugų teikimo (toliau – ir Sutartis). Kuro pardavėjo išrašytas PVM sąskaitas faktūras apmokėdavo pareiškėjas. Vežėjai į pareiškėjui suteiktų paslaugų vertę įtraukdavo kuro vertę, pareiškėjas kas mėnesį pateikdavo Vežėjams laisvos formos pažymas apie jos sunaudoto / įsigyto kuro kiekį. Atsiskaitymai už prekių įsigijimo pažymas pavedimu nevykdavo, t. y. pažyma buvo pripažįstama kaip tarpusavio skolų užskaitymo aktas ir, atsiskaitant už įsigytas transporto paslaugas, išskaitoma suma už įsigytą kurą. VMI padarė išvadą, kad pareiškėjas sandoriuose su kuro pardavėjais veikė kaip neatsiskleidęs tarpininkas (PVMĮ 2 str. 17 d.). Pareiškėjas iš kuro pardavėjų savo vardu įsigytas prekes (kurą) (kuro pardavėjas PVM sąskaitą faktūrą išrašo pareiškėjui) nors ir kito sąskaita (Vežėjo sąskaita, nes pagal skolų užskaitymo aktą, atsiskaitant už įsigytas transporto paslaugas už kurą sumokėta suma išskaitoma iš bendros atsiskaitymo už vežėjo transporto paslaugas sumos) perpardavė Vežėjams, kurie pagal nustatytas bei aukščiau nurodytas sandorių sąlygas, įgijo teisę disponuoti prekėmis (kuru) kaip jų savininkai (Sutarčių 1.1, 1.5 ir 6.1 p.). Be to, kuro pardavėjas, identifikuodamas pirkėją pagal pateiktas kuro korteles neturėjo informacijos, jog pila kurą kitiems (ir kokiems kitiems) asmenims (Vežėjams), kuro pardavėjas perdavė prekes ( kurą) tiesiogiai galutiniams pirkėjams – Vežėjams (PVMĮ 11 str. 2 d.). VMI vertino, kad MGK taip pat netinkamai taikė bei aiškino PVMĮ 118 straipsnio 2 dalies nuostatas, todėl nepagrįstai konstatavo, kad pagal kuro korteles įsigytą kurą pareiškėjas naudojo savo ekonominės veiklos vykdymui.
5. Pareiškėjas „Transfera Logistics OU“ su atsakovo skundu nesutiko ir atsiliepime į skundą prašė juos atmesti.
6. Pareiškėjas nurodė, kad yra užsienio apmokestinamasis asmuo (Estijos Respublikoje registruotas PVM mokėtojas), kuris Lietuvos Respublikoje neturi padalinio ir nevykdė šalies teritorijoje jokios veiklos kuri pagal PVMĮ yra PVM objektas. Lietuvos Respublikoje įsigijo kuro iš Lietuvoje esančių bendrovių Circle K Lietuva, UAB ir UAB „AS24 Lietuva“ (toliau – ir Kuro pardavėjas), už kurį sumokėjo PVM, todėl turi teisę prašyti grąžinti šį PVM, kaip užsienio apmokestinamasis asmuo, atitinkantis visus PVMĮ keliamus reikalavimus dėl PVM grąžinimo. Vilniaus AVMI savo sprendime padarė neteisingą išvadą, kad pareiškėjas iš Kuro pardavėjų įsigyto kuro nenaudojo savo ekonominėje veikloje, o tik apmokėjo už Vežėjų įsigytą kurą, todėl realūs kuro pirkėjai ir vartotojai yra Vežėjai. VMI taip pat nepagrįstai skundžiamame sprendime nurodė, kad pareiškėjas sandoryje su Kuro pardavėjais veikė kaip neatsiskleidęs tarpininkas. Vežėjai, pasinaudodami pareiškėjos suteiktomis kuro kortelėmis, galėjo užpilti kuro tik į tas transporto priemones, kuriomis buvo gabenami pareiškėjos nurodyti kroviniai, ir tik tiek, kiek reikėjo krovinių gabenimui, t. y. Vežėjai negalėjo piltis kuro kiek nori savo nuožiūra ir negalėjo jo naudoti kitiems tikslams, nei pareiškėjo krovinių gabenimui.
7. Pareiškėjas pažymėjo, kad kuro kortelių perdavimas privatiems / verslo klientams yra įprastinė kuro operatorių veiklos dalis, kuria iš esmės siekiama sukurti lojalių klientų ratą, pasiūlius patrauklius ir konkurencingus prekių ir paslaugų įsigijimo sprendimus. Tokias paslaugas teikia ir Circle K Lietuva, UAB bei UAB „AS24 Lietuva“, kurios pareiškėjui išduotomis kortelėmis naudojasi ir Vežėjai. Pareiškėjas pagal kuro korteles tokiu pačiu būdu įsigyja kuro ir kitose Europos Sąjungos valstybėse narėse bei teikia prašymus grąžinti PVM ir visi jo prašymai kitos valstybėse narėse buvo patenkinti, PVM buvo grąžintas. Toks PVM grąžinimas kitose valstybėse narėse atitinka Europos Sąjungos bendrosios PVM sistemos esmę, kuri užtikrina visišką bet kokios ekonominės veiklos, nepaisant jos tikslo ir rezultatų apmokestinimo, neutralumą, jeigu veikla yra iš esmės apmokestinama PVM. Pareiškėjas pabrėžė, kad šioje ir kitose bylose VMI savo sprendimus bei skundus dėl PVM negrąžinimo pareiškėjui motyvuoja skirtingais teisiniais pagrindais (pvz., pareiškėjas veikia kaip atsiskleidęs tarpininkas; pareiškėjas kuro nenaudojo savo ekonominėje veikloje, o tik apmokėjo už vežėjų įsigytą kurą; pareiškėja veikia kaip neatsiskleidęs tarpininkas), nors tas pats teisinis santykis mokestiniu požiūriu negali būti vertinamas skirtingai. MGK pagrįstai konstatavo, kad pareiškėjo vykdyta veikla neatitinka atsiskleidusio tarpininko sampratos, kaip ji traktuojama PVM įstatymo prasme, t. y. pareiškėjas transporto paslaugų įsigijimo sandoriuose veikė savo vardu ir sąskaita. MGK teisingai vertino, kad kuro kortelių perdavimas Vežėjams, kurie įsigytą kurą naudoja tik pareiškėjo veikloje, nelaikytinas kuro tiekimu nei per tarpininką, nei tiesiogiai.
II.
8. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2018 m. kovo 12 d. sprendimu atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos skundą atmetė.
9. Teismas, įvertinęs transporto paslaugų sutarčių, sudarytų tarp pareiškėjo ir Vežėjų, nuostatas, byloje pateiktus rašytinius įrodymus, nustatytas faktines bylos aplinkybes, padarė išvadą, kad kuro kortelės, įsigyjant degalus, mokant už kelius, naudojamos išimtinai pareiškėjo ekonominės veiklos vykdymui. Iš Kuro pardavėjo (Circle K Lietuva, UAB ir UAB „AS24 Lietuva“) išrašytų PVM sąskaitų faktūrų matyti, jog jos išrašytos pareiškėjui, o ne Vežėjams. Pilantis kurą su pareiškėjo suteikta kuro kortele, kuro įsigijimui taikytos nuolaidos. Išrašytas PVM sąskaitas faktūras už kurą apmokėdavo pareiškėjas, vėliau už kurą išskaitydama iš Vežėjams mokamų sumų už transporto paslaugas. Todėl teismas sprendė, kad MGK padarė pagrįstą išvadą, kad būtent pareiškėjas buvo tas ūkio subjektas, kuris įsigijo PVM sąskaitose faktūrose nurodytą kuro kiekį ir jį naudojo savo ekonominės veiklos vykdymui, kas sudaro PVMĮ 118 straipsnio 2 dalyje numatytą pagrindą susigrąžinti jam kuro pirkimo PVM. Jokių įrodymų, paneigiančių MGK išvadas, mokesčių administratorius nesurinko ir nepateikė.
10. Teismas, remdamasis sprendime aptartu teisiniu reguliavimu, nurodė, jog tam, kad prekių ar paslaugų tiekimas būtų PVM objektu, būtina konstatuoti, jog toks teikimas vyko apmokestinamajam asmeniui už atlygį vykdant ekonominę veiklą Lietuvos Respublikos teritorijoje.
11. Teismas taip pat nustatė, kad VMI savo išvadą, jog pareiškėjas veikė kaip neatsiskleidęs tarpininkas, grindžia Sutarčių 6.2 papunkčio nuostatomis bei pažymų dėl prekių įsigijimo kompensavimo turinio analize, konstatuodama, kad pareiškėjo iš Lietuvos Respublikos kuro pardavėjų įsigytas kuras buvo perparduodamas vežėjams, kurie Lietuvos Respublikoje yra registruoti PVM mokėtojais. VMI vertino, kad kuro perpardavimo faktą patvirtina tai, jog pareiškėjui atsiskaitant už iš vežėjų įsigytas transporto paslaugas, buvo išskaitoma suma už įsigytą kurą, be to, kuro pardavėjas, identifikuodamas pirkėją pagal pateiktas kuro korteles, neturėjo informacijos, jog pila kurą kitiems (ir kokiems kitiems) asmenims (vežėjams); kuro pardavėjas perdavė prekes (kurą) tiesiogiai galutiniams pirkėjams – vežėjams. Teismas su tokiu VMI faktinių aplinkybių vertinimu nesutiko, konstatuodamas, kad kuro įsigijimas pagal korteles iš esmės yra transporto paslaugos dalis, o mokant Vežėjams už transporto paslaugas pareiškėjo vykdomas išskaitymas sumų už jų įsigytą kurą nėra laikytinas atlygiu apmokestinamosios ekonominės veiklos sąvokos prasme PVMĮ kontekste. Teismas sutiko su MGK Sprendimo argumentu, jog VMI nagrinėjamo ginčo atveju nesurinko pakankamai faktinių duomenų, pagrindžiančių, kad pareiškėjas Lietuvos Respublikos teritorijoje vykdė neatsiskleidusio tarpininko kuro perpardavimo veiklą, todėl sprendė, kad pareiškėjas atitinka PVMĮ 117 straipsnio 1 dalies 2 punkto reikalavimus.
III.
13. Atsakovas VMI apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. kovo 12 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – panaikinti MGK 2017 m. gruodžio 6 d. sprendimą bei palikti galioti VMI 2017 m. rugsėjo 11 d. sprendimą.
14. Atsakovas pažymi, kad šioje byloje nėra ginčo dėl to, kad sprendžiamas tik teisės, t. y. PVMĮ nuostatų taikymo ir aiškinimo klausimas.
15. Atsakovas nurodo, kad teismas ginčijamame sprendime nepagrįstai nurodė, jog byloje nėra jokių įrodymų, kad tarp pareiškėjo ir Vežėjų egzistuoja sandoris, kuriame numatyta kaina ar atlygis už kuro tiekimą, ir kad pareiškėjas realiai vykdė tokį sandorį, veikdamas kaip neatsiskleidęs tarpininkas. Taip pat teismas nepagrįstai konstatavo, kad vadovaujantis Transporto sutarčių nuostatomis, pareiškėjo mokesčių administratoriui pateiktais pirkimo dokumentais, darytina išvada, kad kuro kortelės, įsigyjant degalus, mokant už kelius, naudojamos išimtinai pareiškėjo ekonominės veiklos vykdymui. Iš bylos aplinkybių matyti, kad pareiškėjas neturėjo teisės (galimybės) disponuoti ginčo prekėmis (kuru) kaip savo, kadangi faktiškai jomis disponavo Vežėjai, kurie įsigytą kurą naudojo transporto paslaugoms teikti. Pažymi, kad UAB „Nostrumas“ (Vežėjas, su kuriuo pareiškėjas 2015 m. liepos 1 d. sudarė Transporto paslaugų sutartį) Vilniaus AVMI 2018 m. kovo 7 d. pateikė paaiškinimą, nurodęs, jog jis iš pareiškėjo įsigytą kurą naudojo kitų bendrovių kroviniams vežti. Ši aplinkybė patvirtina mokesčių administratoriaus poziciją, jog vertinant analizuojamą pareiškėjo veiklos modelį, tikrieji kuro įgijėjai yra Vėžėjai, kurie kurą naudoja savo ekonominei veiklai vykdyti, t. y. naudojo transporto paslaugoms teikti ne tik pareiškėjui, bet ir kitoms bendrovėms.
16. Atsakovas vertina, kad Transporto paslaugų sutarčių nuostatų analizė (pvz., Transporto paslaugų sutarčių 1.1 p., 1.5 p., 6.1 p.) patvirtina, kad priešingai, nei sprendime nurodė teismas, kuras buvo panaudotas ne pareiškėjo transporto paslaugų teikimui, t. y. minėtos Transporto paslaugų sutarčių nuostatos aiškiai ir nedviprasmiškai nustato, kad transporto paslaugas teikė Vežėjai, o iš pareiškėjo įsigytas kuras yra būtinas tokioms paslaugoms suteikti. Todėl Vežėjai, kurie turėdami kuro korteles patys sprendė, kada, kiek ir kokio kuro įsigyti bei su iš pareiškėjo įsigytu kuru gabeno ir kitų bendrovių krovinius, t. y. realiai disponavo kuru, yra tikrieji kuro pirkėjai, kurie panaudojo kurą savo ekonominei veiklai vykdyti.
17. Atsakovas teigia, kad pagal PVMĮ 118 straipsnio 2 dalies nuostatas užsienio apmokestinamajam asmeniui gali būti grąžintas PVM, šio asmens sumokėtas tik už jo paties, tačiau ne už kitų asmenų Lietuvos Respublikoje įsigytas prekes ir tik tuo atveju, jeigu prekės, už kurias sumokėtą PVM prašoma grąžinti, skirtos naudoti užsienio apmokestinamojo asmens konkrečiai ekonominei veiklai, nurodytai PVMĮ 117 straipsnio 2 dalyje. Kadangi pareiškėjas kuro, už kurį sumokėtą PVM prašė grąžinti, savo vykdomoje ekonominėje veikloje nenaudojo, o jį perpardavė Vežėjams, kurie juo pareiškėjui teikdami transporto paslaugas faktiškai disponavo, todėl pagal nurodytas PVMĮ nuostatas mokesčių administratorius 12 810,01 Eur PVM pareiškėjui negrąžino pagrįstai.
18. Trečiojo suinteresuoto asmens Vilniaus AVMI atstovas VMI atsiliepime į atsakovo apeliacinį skundą nurodo, kad sutinka su jame išdėstytais argumentais ir prašo skundą tenkinti.
19. Pareiškėjas „Transfera Logistics OU“ atsiliepime į atsakovo apeliacinį skundą prašo jį atmesti ir skundžiamą teismo sprendimą palikti nepakeistą.
20. Pareiškėjas pažymi, kad VMI apeliaciniame skunde nurodo Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – ir ESTT) sprendimą byloje Auto Lease Holland BV v. Bundesamt fur Finanzen С-185/01, tačiau minėtas sprendimas yra priimtas vertinant visiškai kitas aplinkybes dėl neatsiskleidusių tarpininkų veiklos traktavimo. VMI su apeliaciniu skundu nesąžiningai teikia naujus įrodymus, kurie nėra susiję su nagrinėjama byla. VMI pateiktame 2018 m. kovo 7 d. UAB „Nostrumas“ paaiškinime yra aiškiai nurodytas pajamų gavimo laikotarpis – nuo 2017 m. sausio 9 d. iki 2017 m. birželio 29 d., o šioje byloje nagrinėjamas ginčas dėl pareiškėjo prašymo grąžinti Lietuvos Respublikoje laikotarpiu nuo 2016 m. sausio 1 d. iki 2016 m. gruodžio 31 d. už kurą sumokėtą 12810,01 Eur pridėtinės vertė mokestį. Mokesčių administratoriaus visiškai nenuoseklią ir prieštaringą poziciją dėl pareiškėjo prašymų grąžinti PVM už Lietuvoje įsigytą kurą patvirtina ir į bylą pateikti ankstesni mokesčių administratoriaus, MGK ir teismų sprendimai. Atkreipia dėmesį, kad Vilniaus apygardos administracinis teismas išnagrinėjo administracinę bylą Nr. eI-3121-811/2017 pagal VMI skundą dėl 2017 m. kovo 13 d. MGK sprendimo Nr. S-57 (7-9/2017) panaikinimo ir priėmė 2017 m. rugsėjo 7 d. sprendimą VMI skundą atmesti kaip nepagrįstą. Esant šioms aplinkybėms, nėra pagrindo panaikinti skundžiamą MGK Sprendimą, todėl VMI skundas turi būti atmestas kaip nepagrįstas. Be to, VMI dar vieną savo 2017 m. gegužės 4 d. sprendimą Nr. 69-47 atmesti pareiškėjo 2017 m. balandžio 4 d. skundą ir palikti galioti Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2017 m. kovo 17 d. sprendimą Nr.(14.4)-460-598 dėl pareiškėjo 2016 m. liepos 18 d. prašymo sugrąžinti sumokėtą 4 485,18 Eur PVM sumą už Lietuvoje įsigytą kurą grindė tuo, kad pareiškėjas iš Circle K Lietuva, UAB įsigyto kuro nenaudoja savo ekonominėje veikloje, o tik apmoka už vežėjų įsigytą kurą, todėl realūs kuro pirkėjai ir vartotojai yra vežėjai. MGK 2017 m. liepos 26 d. sprendimu Nr. S-161 (7-135/2017) vėl konstatavo, jog mokesčių administratorius nagrinėjamo ginčo atveju nesurinko pakankamai faktinių duomenų, pagrindžiančių, jog pareiškėjas kuro savo ekonominėje veikloje nenaudojo. Vilniaus apygardos administracinio teismas 2018 m. kovo 30 d. nutartimi padarė išvadą, kad VMI nebuvo pagrindo inicijuoti teisminį ginčą dėl MGK sprendimo panaikinimo, todėl administracinė byla Nr. eI-368-189/2018 buvo nutraukta kaip nepriskirtina administracinių teismų kompetencijai.
21. Pareiškėjas pažymi, kad MGK taip pat 2017 m. lapkričio 20 d. yra priėmusi sprendimą Nr. S-238(7-199/2017) panaikinti VMI 2017 m. rugpjūčio 28 d. sprendimą Nr. 69-89 dėl pareiškėjo prašymo grąžinti PVM netenkinimo ir šį MGK sprendimą yra patvirtinęs Vilniaus apygardos teismas 2018 m. balandžio 18 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. eI-1168-968/2018. VMI apeliaciniame skunde nurodyti argumentai dėl tariamai pirmos instancijos teismo netinkamo materialinių teisės normų taikymo yra neteisingi ir nepagrįsti, interpretacijos dėl tariamo pareiškėjo kuro nenaudojimo savo ekonominėje veikloje, neatsiskleidusio tarpininko veiklos padarytos netinkamai įvertinus byloje nustatytas faktines aplinkybes, neatsižvelgus į santykius, susiklosčiusius tarp pareiškėjo ir vežėjų, bei tokių santykių teisinį reguliavimą. Pareiškėjas vertina, kad pirmosios instancijos teismas išsamiai ištyrė bylos aplinkybes, tinkamai, vadovaudamasis įstatymu, įvertino byloje esančius duomenis, teisingai taikė teisės normas ir priėmė pagrįstą bei teisingą sprendimą.
22. Pareiškėjas „Transfera Logistics OU“ pateikė papildomus paaiškinimus, kuriuose prašo atsižvelgti į tai, kad iš esmės ši administracinė byla yra tapati Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2018 m. gegužės 29 d. nutartimi išnagrinėtai administracinei bylai Nr. eAS-377-1062/2018 (kuria buvo nutraukta administracinė byla), nes ir šioje byloje yra keliamas įrodymų dėl pareiškėjo kuro panaudojimo pakankamumo klausimas, o tai pagal MAĮ 19 straipsnio 2 dalį nesuteikė VMI teisės skųsti Komisijos sprendimą. Todėl sprendžiant dėl tolesnio šios bylos nagrinėjimo ar nutraukimo turi būti atsižvelgta į Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo poziciją, išdėstytą minėtoje 2018 m. gegužės 29 d. nutartyje.
Teisėjų kolegija
k o n s t a t u o j a:
IV.
23. Nagrinėjamoje byloje VMI prašymas teismui paduotas dėl MGK 2017 m. gruodžio 6 d. sprendimo Nr. S-246 (7-216/2017), kuriuo panaikintas VMI 2017 m. rugsėjo 11 d. sprendimas Nr. 69-96, patvirtinantis Vilniaus AVMI 2017 m. birželio 30 d. sprendimą Nr. (14.4)460-1743 netenkinti pareiškėjos prašymo. Mokesčių administratoriaus sprendimais buvo konstatuota, kad pareiškėjas vykdė atlygintiną kuro tiekimo ekonominę veiklą Lietuvos Respublikos teritorijoje.
24. Bylos duomenimis nustatyta, kad pareiškėjas „Transfera Logistics OU“ Vilniaus AVMI pateikė 2017 m. sausio 28 d. prašymą sugrąžinti Lietuvos apmokestinamiems asmenims sumokėtą 12 810,01 Eur PVM sumą už laikotarpį 2016 m. sausio 1 d. iki 2016 m. gruodžio 31 d. Vilniaus AVMI, įvertinusi pareiškėjo prašymą ir pateiktus dokumentus, 2017 m. birželio 30 d. sprendimu Nr. (14.4)460-1743 nusprendė netenkinti pareiškėjo prašymo grąžinti PVM, padaręs išvadą, kad pareiškėjas sandoriuose su kuro pardavėjais veikė kaip neatsiskleidęs tarpininkas (PVMĮ 2 str. 17 d.). Pareiškėjas su tokiu Vilniaus AVMI sprendimu nesutiko. VMI 2017 m. rugsėjo 11 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė ir patvirtino Vilniaus AVMI 2017 m. birželio 30 d. sprendimą. Pareiškėjas, nesutikdamas su tokiu VMI sprendimu, pateikė skundą MGK, kuri ginčijamu Sprendimu panaikino VMI 2017 m. rugsėjo 11 d. sprendimą Nr. 69-96.
25. Pirmosios instancijos teismas skundžiamu 2018 m. kovo 12 d. sprendimu atsakovo VMI skundą atmetė, konstatavęs, kad pareiškėjas atitinka PVMĮ 117 straipsnio 1 dalies 2 punkto reikalavimus, o MGK priėmė pagrįstą bei teisingą Sprendimą panaikinti VMI 2017 m. rugsėjo 11 d. sprendimą Nr. 69-96.
26. Atsakovas VMI, nesutikdamas su MGK sprendimu, kreipėsi į teismą, prašydamas jį panaikinti, teismas skundžiamu sprendimu atsakovo skundą atmetė. Apeliaciniame skunde VMI nesutinka su pirmosios instancijos teismo išvadomis, kad nustatytas atsiskaitymo būdas už pareiškėjui teiktas transporto paslaugas bei įsigytą kurą nelaikytinas atlygiu apmokestinamosios ekonominės veiklos sąvokos prasme PVMĮ kontekste; taip pat nurodo, kad teismas pažeidė ABTĮ 146 straipsnio 2 dalies 5 punktą, nes nepateikė jokių motyvų, pritardamas MGK pozicijai, jog transporto paslaugų teikimo sutartyse nustatyta sutarčių vykdymui skiriamų kuro kortelių atsiskaitymo tvarka; be to, teismas nepagrįstai įrodinėjimo pareigą perkėlė mokesčių administratoriui.
27. Pareiškėjas papildomuose paaiškinimuose atkreipia dėmesį, kad Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas nagrinėjo analogiško pobūdžio bylą ir nusprendęs, jog byla nepriskirtina administracinių teismų kompetencijai, administracinę bylą nutraukė.
28. MGK sprendimų apskundimo tvarką reguliuoja MAĮ 159 straipsnis, kurio 1 dalyje įtvirtinta besąlyginė mokesčių mokėtojų teisė MGK sprendimą apskųsti teismui. MAĮ 159 straipsnio 2 dalyje numatyta, kad apskųsti Mokestinių ginčų komisijos sprendimą dėl mokestinio ginčo taip pat turi teisę centrinis mokesčių administratorius, tačiau tik tuo atveju, kai centrinis mokesčių administratorius ir Mokestinių ginčų komisija, spręsdami mokestinį ginčą (arba mokestinio ginčo metu), skirtingai interpretavo įstatymų ar kito teisės akto nuostatas.
29. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje, aiškinant Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalies nuostatas, yra konstatuota, kad skirtinga įstatymo (teisės akto) interpretacija Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalies taikymo prasme reiškia šioje normoje nurodytų subjektų (Komisijos ir centrinio mokesčių administratoriaus) skirtingą požiūrį į įstatymo (teisės akto) taikymo aplinkybes, kuris gali pasireikšti skirtingu šių (įstatyme nurodytų) aplinkybių įvertinimu ir, atitinkamai, skirtingu požiūriu į būtinumą laikytis ar nesilaikyti konkrečioje situacijoje įstatymo (teisės akto) nustatyto elgesio modelio (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2004 m. lapkričio 24 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A8-972/2004; 2008 m. vasario 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-163/2008).
30. <...> 159 straipsnio 1 ir 2 dalių reguliavimu yra nustatyta, kad mokesčių mokėtojas – fizinis arba juridinis asmuo, visais atvejais turi teisę įgyvendinti savo konstitucinę teisę kreiptis į teismą, kuri negali būti ribojama, nors mokestinį ginčą ir išnagrinėjo institucija, kuri specializuojasi mokesčių teisės srityje. Mokestinių ginčų komisijos tikslai – užtikrinti greitą, ekonomišką ir profesionalų mokestinio ginčo išsprendimą, neužkerta kelio mokesčių mokėtojui kvestionuoti šių institucijų sprendimų teisme, tačiau centriniam mokesčio administratoriui yra nustatyta kreipimosi į teismą sąlyga – skirtingas teisės aiškinimas mokestinius ginčus nagrinėjančiuose institucijose. Tokiu reguliavimu iš vienos pusės turėtų būti užtikrinamas teisingas mokestinių ginčų išsprendimas, vienoda mokestinių ginčų nagrinėjimo praktika panašiais atvejais visų mokesčių mokėtojų atžvilgiu, taigi kartu užtikrinimas ir vienodas visų mokesčių mokėtojų traktavimas, iš kitos pusės turėtų būti užtikrinamas mokestinių ginčų išnagrinėjimas per protingą laiką, kuomet yra nustatyta galimybė nagrinėti mokestinį ginčą dviejose ikiteisminėse institucijose. Todėl Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalies norma neturėtų būti taikoma tokiu būdu, kad susidarytų prielaidos paneigti vieną iš jos tikslų – išnagrinėti mokestinį ginčą per protingą laiką ir nepažeisti šiuo požiūriu mokesčio mokėtojo teisių (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. vasario 5 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A602-705/2013).
31. Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija pažymi, kad MGK padarė išvadą, jog mokesčių administratorius nagrinėjamo ginčo atveju nesurinko pakankamai faktinių duomenų, pagrindžiančių VMI įrodinėjamą poziciją. Iš bylos medžiagos matyti, jog, VMI nuomone, pareiškėjas „Transfera Logistics“ OU, veikdamas kaip neatsiskleidęs tarpininkas (PVMĮ 2 str. 17 d.), vykdė veiklą, atitinkančią PVMĮ 3 straipsnio 1 dalyje, 4 straipsnio 1 dalies 1 punkte, 12 straipsnio 7 dalyje apibrėžto prekių tiekimo, esančio PVM objektu, sąvoką, todėl, vadovaujantis PVMĮ 117 straipsnio 1 dalies 2 punkto nuostatomis, pareiškėjui 12 810,01 Eur PVM suma buvo negrąžinta. Ginčijamame MGK 2017 m. gruodžio 6 d. sprendime, be kita ko, konstatuota priešinga išvada, t. y. kad pareiškėjo „Transfera Logistics“ OU iš kuro pardavėjų įsigytos ir perduotos Vežėjams kuro kortelės, su kuriomis jie pylėsi kurą, ginčo atveju naudotos pareiškėjo užsakymų vykdymui, kas suponuoja išvadą dėl įsigyto kuro, kurio pirkimo PVM pareiškėjas siekia susigrąžinti, naudojimo ekonominėje veikloje.
32. Vilniaus AVMI ir VMI bei Komisija tuos pačius surinktos medžiagos apie pareiškėjo veiklą faktus vertino skirtingai. Todėl šiuo atveju skirtingą materialiosios teisės (t. y. PVMĮ) normų taikymą (kvalifikavimą) lėmė skirtingas įrodymų įvertinimas ir jo pagrindu padarytos nevienodos išvados dėl faktinių aplinkybių, turinčių esminės reikšmės ginčui, nustatymo.
33. Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija sprendžia, kad pirmosios instancijos teismas, įvertinęs VMI pateikto skundo turinį ir ginčijamo MGK sprendimo motyvus, turėjo atsisakyti priimti nagrinėti VMI prašymą (skundą) Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 33 straipsnio 2 dalies 1 punkto pagrindu (prašymas nenagrinėtinas teismų šio įstatymo nustatyta tvarka) arba, nustatęs šią aplinkybę po prašymo priėmimo, turėjo nutraukti bylą ABTĮ 103 straipsnio 1 punkto pagrindu (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2018 m. birželio 6 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-1017-556/2018; 2018 m. gegužės 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eAS-377-1062/2018; 2018 m. gegužės 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eAS-370-1062/2019).
34. Pažymėtina, kad šioje nagrinėjamoje byloje padaryta teisinė išvada visiškai atitinka Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo formuojamą praktiką šios kategorijos bylose esant iš esmės panašioms faktinėms aplinkybėms (skiriasi tik laikotarpiai) dėl pareiškėjo „Transfera Logistics“ OU atžvilgiu MGK ir VMI priimtų sprendimų (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2019 m. birželio 5 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-2024-442/2019; 2018 m. gegužės 28 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eAS-377-1062/2018).
35. Atsižvelgiant į išdėstytus argumentus, nustačius ABTĮ 103 straipsnyje nurodytas aplinkybes, skundžiamas pirmosios instancijos teismo sprendimas panaikinamas, o byla nutraukiama.
36. Lietuvos vyriausiame administraciniame teisme 2019 m. birželio 18 d. gautas pareiškėjo „Transfera Logistics“ OU prašymas priteisti iš atsakovo bylinėjimosi išlaidas ikiteisminėje ginčo sprendimo stadijoje bei pirmosios ir apeliacinės instancijos teismuose.
37. Vadovaujantis ABTĮ 40 straipsnio 1 dalimi, proceso šalis, kurios naudai priimtas sprendimas, turi teisę gauti iš kitos proceso šalies savo išlaidų atlyginimą. Atstovavimo išlaidų atlyginimo klausimas sprendžiamas Lietuvos Respublikos civilinio proceso kodekso (toliau – ir CPK), ABTĮ ir kitų teisės aktų nustatyta tvarka. CPK 98 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad šalies išlaidos, susijusios su advokato ar advokato padėjėjo pagalba, atsižvelgiant į konkrečios bylos sudėtingumą ir advokato ar advokato padėjėjo darbo ir laiko sąnaudas, yra priteisiamos ne didesnės, kaip yra nustatyta Rekomendacijose dėl civilinėse bylose priteistino užmokesčio už advokato ar advokato padėjėjo teikiamą pagalbą maksimalaus dydžio, patvirtintose Lietuvos Respublikos teisingumo ministro 2004 m. balandžio 2 d. įsakymu Nr. 1R-85 ir Lietuvos advokatų tarybos 2004 m. kovo 26 d. nutarimu (toliau – ir Rekomendacijos). ABTĮ 40 straipsnio 4 dalis įtvirtina, kad teismas gali nesilaikyti šio straipsnio 1, 2 ir 3 dalyse nustatytų bylinėjimosi išlaidų paskirstymo taisyklių, atsižvelgdamas į tai, ar proceso šalių procesinis elgesys buvo tinkamas (taip pat ir mediacijos atveju), ir įvertinęs ginčo kilimo ir kitas priežastis, dėl kurių susidarė bylinėjimosi išlaidos. Proceso šalies procesinis elgesys laikomas tinkamu, jeigu ji sąžiningai naudojosi procesinėmis teisėmis ir sąžiningai atliko procesines pareigas.
38. Byloje nustatyta, kad panaikinus pirmosios instancijos sprendimą ir šią bylą nutraukus, lieka galioti MGK sprendimas, kuriuo yra panaikintas mokesčių administratoriaus sprendimas. Byla teisme nėra nagrinėjama iš esmės, tačiau yra priimamas procesinis sprendimas užbaigti bylos nagrinėjamą dėl procesinio pobūdžio aplinkybių buvimo/nebuvimo (negalėjo būti pradėtas teismo procesas), šis procesinis sprendimas yra palankus pareiškėjui. Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija, įvertinusi ginčo kilimo priežastis bei bylos išnagrinėjimo rezultatą, sprendžia, kad galutinis procesinis sprendimas yra priimamas pareiškėjo naudai, todėl pareiškėjui turėtų būti atlyginamos jo turėtos bylinėjimosi išlaidos.
39. Prašyme priteisti bylinėjimosi išlaidas pareiškėjas prašo priteisti iš viso 2400 Eur už apmokėtas advokato N. J. teisines paslaugas. Kartu su prašymu dėl bylinėjimosi išlaidų atlyginimo priteisimo yra pateiktos sąskaitos faktūros už suteiktas paslaugas ir jų apmokėjimą patvirtinantys įrodymai.
40. Pareiškėjas prašo išankstinėje ginčo nagrinėjimo stadijoje priteisti 210 Eur už skundo VMI surašymą ir iš viso 450 Eur už skundo MGK surašymą, pasirengimą bei dalyvavimą MGK posėdyje. Teisėjų kolegija, išanalizavusi skundo VMI turinį, atsižvelgusi į teisingumo, sąžiningumo ir protingumo principus, sprendžia, jog atsižvelgiant į tai, kad šio skundo visi argumentai buvo panaudoti surašant skundą MGK, išlaidos už minėto skundo VMI parengimą (t. y. 210 Eur) negali būti priteistos. Skundas MGK surašytas 2017 m. spalio 5 d., užpraėjusio ketvirčio vidutinis mėnesinis bruto darbo užmokestis šalies ūkyje tuo metu buvo 838,70 Eur. Iš ataskaitos matyti, kad skundo MGK surašymas įvertintas 300 Eur. Nurodyta ir prašoma priteisti 300 Eur suma už skundo MGK parengimą (838,70x0,3=251,61) viršija Rekomendacijų 8.1 punkte nustatytą dydį, todėl ši suma mažinama ir pareiškėjui iš atsakovo priteistina maksimali suma – 251,61 Eur už 2017 m. spalio 5 d. skundo MGK parengimą. Pasirengimo ir dalyvavimo dviejuose skirtingų bylų MGK posėdžiuose konkreti suma ir laikas nėra išskirti ataskaitoje (t. y. nurodyta bendras 2,5 val. trukmė MGK posėdžiuose pagal 2017 m. rugsėjo 15 d. ir 2017 m. spalio 5 d. skundus), tačiau iš MGK bylos medžiagos (I t., b. l. 200) matyti, kad skundo nagrinėjimas 2017 m. spalio 31 d. MGK posėdyje truko 30 min., taigi atstovavimo MGK posėdyje išlaidos sudaro 60 Eur. Vadovaujantis Rekomendacijų 8.19 ir 10 punktais, pareiškėjui priteistina 60 Eur už atstovavimą 2017 m. spalio 31 d. posėdyje, kadangi šis dydis neviršija Rekomendacijų 8.19 punkte nustatyto maksimalaus dydžio – 83,87 Eur (838,70x0,1=83,87). Pažymėtina, kad išlaidos už ruošimąsi posėdžiui negali būti priteisiamos, kadangi tokios teisinės paslaugos vertinamos kaip sudedamoji atstovavimo posėdyje dalis (žr., pvz. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2014 m. gruodžio 10 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A662-2322/2014).
41. Pareiškėjas prašo priteisti 420 Eur už atsiliepimo į VMI skundą dėl MGK sprendimo rengimą nagrinėjant ginčą Vilniaus apygardos administraciniame teisme administracinėje byloje Nr. I-427-484/2018 ir 540 Eur už procesinių dokumentų rengimą, pasirengimą bei dalyvavimą teismo posėdyje administracinėje byloje Nr. I-427-484/2018. Iš pateiktos ataskaitos matyti, kad pareiškėjas už atsiliepimo į VMI skundą rengimą patyrė 420 Eur. Vadovaujantis Rekomendacijų 8.2 punktu, už atsiliepimo surašymą maksimali pareiškėjui priteistina suma gali būti 2127 Eur (850,80x2,5=2127). todėl pareiškėjo pašomai priteisti išlaidų sumai už atsiliepimo surašymą (iš viso 420 Eur) neviršijant Rekomendacijose nustatyto maksimalaus galimai priteisti dydžio, pareiškėjui iš atsakovo priteistina 420 Eur už atsiliepimo į VMI skundą teismui surašymą. Pareiškėjas prašo priteisti 540 Eur už procesinių dokumentų rengimą, pasirengimą bei dalyvavimą teismo posėdyje. Iš 2018 m. vasario 28 d. PVM sąskaitos faktūros ir ataskaitos matyti, kad pareiškėjas už 1 val. atstovavimą teismo posėdyje Vilniaus apygardos administraciniame teisme patyrė 120 Eur, tačiau iš Lietuvos teismų informacinės sistemos Liteko matyti, kad 2018 m. vasario 20 d. teismo posėdis (administracinėje byloje Nr. I-427-484/2018) truko 14 min., todėl vadovaujantis Rekomendacijų 9 punktu, šios išlaidos nėra priteistinos. Pasiruošimas teismo posėdžiui įvertintas 270 Eur suma, tačiau minėta, kad išlaidos už ruošimąsi posėdžiui nepriteisiamos, kadangi tokios teisinės paslaugos traktuojamos kaip sudedamoji atstovavimo teismo posėdyje dalis. Prašymo dėl administracinės bylos sustabdymo rengimas įvertintas 150 Eur suma, teisėjų kolegija, įvertinusi bylos medžiagą ir aplinkybę, kad šis prašymas buvo pateiktas teismui likus dienai iki numatyto teismo posėdžio, netenkina šio prašymo priteisti 150 Eur už minėto prašymo sustabdyti bylą parengimą. Be to, šis prašymas protokoliniu teismo 2018 m. vasario 20 d. nutarimu buvo atmestas.
42. Dėl pareiškėjo prašymo priteisti 780 Eur už atsiliepimo į VMI apeliacinį skundą dėl pirmosios instancijos teismo 2018 m. kovo 12 d. sprendimo (atsiliepimas surašytas 2018 m. gegužės 10 d.) rengimą, pažymėtina, kad nors atsakovo apeliacinis skundas tenkinamas iš dalies, tačiau galutinis teismo sprendimas yra palankus pareiškėjui, nes MGK sprendimas lieka galioti. Todėl pagal Rekomendacijų 8.11 punktą galima maksimali priteisti suma už atsiliepimo į apeliacinį skundą parengimą yra 1150,24 Eur (884,80x1,3=1150,24). Taigi pareiškėjui priteistini prašomi 780 Eur už atsiliepimo į VMI apeliacinį skundą surašymą.
43. Atsižvelgiant į nurodytas aplinkybes, pareiškėjui iš atsakovo VMI priteistina iš viso 1511,61 Eur už patirtas atstovavimo išlaidas (t. y. 731,61 Eur atstovavimo ikiteisminėse ginčų sprendimo institucijose ir pirmosios instancijos teisme išlaidos bei 780 Eur už atstovavimo apeliacinės instancijos teisme išlaidos). Šių išlaidų dydis, kaip minėta, neviršija Rekomendacijose nustatytų dydžių, taip pat nepažeidžia teisingumo, protingumo ir sąžiningumo principų.
Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 5 punktu, teisėjų kolegija
n u t a r i a:
Atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą patenkinti iš dalies.
Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. kovo 12 d. sprendimą panaikinti ir administracinę bylą nutraukti.
Priteisti iš atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos pareiškėjui „Transfera Logistics OU“ 1511,61 Eur (vieną tūkstantį penkis šimtus vienuolika eurų, 61 ct) bylinėjimosi išlaidų.
Nutartis neskundžiama.
Teisėjai Arūnas Sutkevičius
Veslava Ruskan
Vaida Urmonaitė-Maculevičienė