LIETUVOS RESPUBLIKOS FINANSŲ MINISTRO
ĮSAKYMAS
DĖL VIEŠOJO SEKTORIAUS APSKAITOS IR FINANSINĖS ATSKAITOMYBĖS 24-OJO STANDARTO PATVIRTINIMO
2008 m. gruodžio 9 d. Nr. 1K-432
Vilnius
Vadovaudamasis Lietuvos Respublikos buhalterinės apskaitos įstatymo (Žin., 2001, Nr. 99-3515; 2003, Nr. 123-5586; 2007, Nr. 68-2654) 3 straipsnio 5 dalimi:
1. Tvirtinu 24-ąjį viešojo sektoriaus apskaitos ir finansinės atskaitomybės standartą „Su darbo santykiais susijusios išmokos“ (pridedama).
2. Šis standartas turi būti taikomas sudarant 2010 m. sausio 1 d. ir vėliau prasidedančių laikotarpių finansinių ataskaitų rinkinį.
PATVIRTINTA
Lietuvos Respublikos finansų ministro
2008 m. gruodžio 9 d.
įsakymu Nr. 1K-432
24-ASIS VIEŠOJO SEKTORIAUS APSKAITOS IR FINANSINĖS ATSKAITOMYBĖS STANDARTAS „SU DARBO SANTYKIAIS SUSIJUSIOS IŠMOKOS“
I. BENDROSIOS NUOSTATOS
1. 24-asis viešojo sektoriaus apskaitos ir finansinės atskaitomybės standartas „Su darbo santykiais susijusios išmokos“ (toliau – šis standartas) nustato darbo užmokesčio, kitų su darbo santykiais susijusių išmokų ir įmokų apskaitos ir pateikimo finansinėse ataskaitose reikalavimus.
2. Šis standartas vienodai taikomas ir viešojo sektoriaus subjektui, rengiančiam atskirų finansinių ataskaitų rinkinį, ir viešojo sektoriaus subjektui, rengiančiam konsoliduotųjų finansinių ataskaitų rinkinį.
3. Pagal šį standartą darbuotojais yra laikomi asmenys, dirbantys pagal darbo sutartis, valstybės politikai, teisėjai, pareigūnai, tarnautojai, profesinės karo tarnybos kariai ir kiti asmenys, gaunantys atlygį už atliekamą darbą ar atliekamas funkcijas (įskaitant darbo užmokestį, išmokas natūra ir pan.). Asmuo gali teikti paslaugas viešojo sektoriaus subjektui (darbdaviui) dirbdamas neterminuotą, terminuotą, laikiną, sezoninį ar kitokį darbą, taip pat vykdydamas bet kokią kitą veiklą, vykdomą remiantis teisiniais santykiais, kurie iš esmės atitinka darbo sutartimi sukuriamus darbdavio ir darbuotojo santykius, kaip nustatyta šio standarto 4.2 punkte.
4. Šis standartas taikomas darbo užmokesčio ir kitų išmokų pinigais ir natūra, mokamų pagal sutartis, teisės aktus arba numatomų mokėti pagal viešojo sektoriaus subjekto neatšaukiamąjį pasižadėjimą (viešojo sektoriaus neatšaukiamojo pasižadėjimo sąvoka apibrėžta 18-ajame viešojo sektoriaus apskaitos ir finansinės atskaitomybės standarte „Atidėjiniai, neapibrėžtieji įsipareigojimai, neapibrėžtasis turtas ir poataskaitiniai įvykiai“), apskaitai:
4.1. išmokų darbuotojams ir viešojo sektoriaus subjekto, kaip darbdavio, įmokų darbuotojų naudai:
4.1.1. darbo užmokesčio pagal darbo sutartis ar kitus darbo ar tarnybos apmokėjimą reglamentuojančius teisės aktus;
4.2. atlygio už suteiktas paslaugas, perduotas ar suteiktas teises pagal kitas nei darbo sutartis, kurios apskaitos tikslais pagal šį standartą priskiriamos prie su darbo santykiais susijusių sutarčių (pavyzdžiui, individualios veiklos, autorines ir pan. sutartis). Šiame standarte laikoma, kad sutartis atitinka darbo santykių esmę, jei joje susitariama dėl Darbo kodekse nustatytų būtinųjų darbo sutarties sąlygų (darbovietės ir darbo funkcijų) ir darbo apmokėjimo sąlygų;
5. Šis standartas netaikomas apskaitai:
5.1. socialinės paramos ir pašalpų pagal teisės aktus, užtikrinančius socialines garantijas, mokamų iš išteklių fondų;
5.2. išmokų, mokamų iš išteklių fondų darbuotojams, jų šeimų nariams ar kitiems asmenims pasibaigus darbo (tarnybos) laikotarpiui, išskyrus mokamų iš darbdavio lėšų;
5.3. išmokų darbuotojams nutraukus su jais darbo sutartį dėl subjekto restruktūrizavimo, kurioms taikomas 18-asis VSAFAS „Atidėjiniai, neapibrėžtieji įsipareigojimai, neapibrėžtasis turtas ir poataskaitiniai įvykiai“;
6. Šiame standarte vartojamos sąvokos:
Išeitinė išmoka darbuotojui – išmoka darbuotojui, viešojo sektoriaus subjekto mokama nutraukus darbo santykius ar tarnybą darbdavio ir (arba) darbuotojo iniciatyva, pasibaigus teisės aktuose nustatytam darbo ar tarnybos laikui arba tarpusavio susitarimu.
Išmoka darbuotojui – bet koks užmokestis pinigais ar natūra, viešojo sektoriaus subjekto mokamas darbuotojui už atliktą darbą ar tarnybą, arba kita dėl darbo santykių atsirandanti teisės aktų nustatyta išmoka tiesiogiai darbuotojui, jo vaikams, sutuoktiniui ar kitiems išlaikytiniams arba kitiems subjektams, pavyzdžiui, draudimo bendrovėms, išteklių fondams.
7. Kitos šiame standarte vartojamos sąvokos suprantamos taip, kaip jos vartojamos Lietuvos Respublikos viešojo sektoriaus atskaitomybės įstatyme (Žin., 2007, Nr. 77-3046) ir kituose viešojo sektoriaus apskaitos ir finansinės atskaitomybės standartuose (toliau – VSAFAS).
II. IŠMOKŲ GRUPAVIMAS
8. Išmokų darbuotojams, kurias moka viešojo sektoriaus subjektai, rūšys pagal numatomą įsipareigojimo įvykdymą:
8.1. trumpalaikiai įsipareigojimai darbuotojui (toliau – trumpalaikės išmokos) – tokie piniginiai ir nepiniginiai įsipareigojimai darbuotojui, kuriuos numatoma išmokėti per dvylika mėnesių nuo tada, kai darbuotojas atlieka darbą ar tarnybą, suteikiančią teisę gauti išmoką, ir darbdavio socialinio draudimo įmokos (plačiau šio standarto 11–21 punktuose);
8.2. ilgalaikiai įsipareigojimai darbuotojui (toliau – ilgalaikės išmokos) – išmokos už ilgametį darbą, ilgalaikio netekto darbingumo dėl darbdavio kaltės išmokos (periodinės ar vienkartinės) ir kitos atidėtos kompensacijos, mokamos praėjus dvylikai mėnesių nuo tada, kai darbuotojas atlieka darbą ar tarnybą, suteikiančią teisę gauti šias išmokas (plačiau šio standarto 22–25 punktuose).
9. Išmokų darbuotojams, kurias moka viešojo sektoriaus subjektai, rūšys pagal įsipareigojimo pobūdį:
9.1. išmokos darbuotojams, tiesiogiai susijusios su darbo santykiais, tokios kaip darbo užmokestis, darbo užmokestis už kasmetines atostogas, vienkartinės išmokos, ir darbdavio socialinio draudimo įmokos;
9.3. išmokos darbuotojams už suteiktas paslaugas, perduotas ar suteiktas teises pagal kitas nei darbo sutartis, savo ekonomine prasme atitinkančias darbo sutartis, kaip nustatyta šio standarto 4.2 punkte;
9.4. darbdavio socialinės išmokos darbuotojams (pavyzdžiui, išlaidų kompensacijos, vienkartinės pašalpos ir pan.);
III. TRUMPALAIKĖS IŠMOKOS DARBUOTOJAMS
11. Trumpalaikės išmokos apskaitoje registruojamos kaip trumpalaikis įsipareigojimas ir sąnaudos tą ataskaitinį laikotarpį, už kurį apskaičiuotos išmokos, arba pagal kitus VSAFAS (pavyzdžiui, 8-asis VSAFAS „Atsargos“, 12-asis VSAFAS „Ilgalaikis materialusis turtas“, 13-asis VSAFAS „Nematerialusis turtas“) šios išmokos įtraukiamos į kuriamo turto vertę. Trumpalaikės išmokos nediskontuojamos.
12. Išankstinis darbo užmokesčio mokėjimas (avansas) apskaitoje registruojamas kaip turtas (išankstiniai apmokėjimai), o apskaičiuojant darbo užmokestį išankstinio apmokėjimo suma mažinama įsipareigojimo (mokėtina darbo užmokesčio) suma. Jeigu iš anksto sumokėtas darbo užmokestis (avansas) viršija apskaičiuotą darbo užmokesčio įsipareigojimo sumą, viešojo sektoriaus subjektas turi pripažinti šį perviršį kaip turtą (išankstinius apmokėjimus).
13. Viešojo sektoriaus subjektas turi pripažinti trumpalaikių išmokų darbuotojams įsipareigojimą už mokamą ne darbo laiką:
13.1. kaupdamas būsimų išmokų už mokamą ne darbo laiką sąnaudas – kai darbuotojai atliko darbą, suteikiantį teisę į ilgesnį būsimą mokamą ne darbo laiką (pavyzdžiui, kasmetines atostogas, kurios susikaupia už anksčiau išdirbtą darbo laiką);
14. Mokamas ne darbo laikas skirstomas į:
15. Kaupiamąjį mokamą ne darbo laiką galima perkelti ir išnaudoti būsimaisiais laikotarpiais, jei einamąjį laikotarpį sukauptas mokamas ne darbo laikas buvo nevisiškai išnaudotas (pavyzdžiui, nepanaudotos kasmetinės atostogos). Kaupiamasis ne darbo laikas gali būti mokamas (pavyzdžiui, nutraukus darbo santykius, darbuotojai turi teisę gauti pinigines kompensacijas už nepanaudotą sukauptą mokamą ne darbo laiką) arba nemokamas (kai išeinantys iš darbo darbuotojai neturi teisės gauti piniginių išmokų). Su darbo santykiais susiję įsipareigojimai atsiranda tada, kai darbuotojai atlieka darbą, suteikiantį jiems teisę į būsimą kaupiamąjį mokamą ne darbo laiką.
16. Viešojo sektoriaus subjektas ne rečiau negu kartą metinio ataskaitinio laikotarpio pabaigoje turi įvertinti išmokų už kasmetines atostogas (kaupiamąjį ne darbo laiką) sumą ir registruoti darbo užmokesčio ir socialinio draudimo sąnaudas ir įsipareigojimą darbuotojams (sukauptas sąnaudas), jeigu laikotarpio pabaigoje dalies darbuotojų nepanaudotų kasmetinių atostogų dienų skaičius reikšmingai viršija panaudotų kasmetinių atostogų dienų skaičių.
17. Jei kasmetinės atostogos suteikiamos iš anksto už dar nedirbtą laiką, išmokos darbuotojams už tokias atostogas pripažįstamos turtu (išankstiniais apmokėjimais), kurį viešojo sektoriaus subjektas pripažins sąnaudomis tą ataskaitinį laikotarpį, kurį darbuotojas atidirbs už iš anksto suteiktas atostogas.
18. Nekaupiamasis mokamas ne darbo laikas į kitus laikotarpius neperkeliamas. Prievolė apmokėti nekaupiamąjį mokamą ne darbo laiką išnyksta, jei ataskaitinį laikotarpį skirtas mokamas ne darbo laikas neišnaudojamas, ir nesuteikia išeinantiems iš darbo darbuotojams teisės gauti piniginę kompensaciją už neišnaudotą mokamą ne darbo laiką (pavyzdžiui, pirmosios 2 ne darbo dienos dėl ligos, mokymosi atostogos). Įsipareigojimą ir sąnaudas viešojo sektoriaus subjektas apskaičiuoja ir registruoja apskaitoje tada, kai remdamasis pateiktais dokumentais, kuriais įrodoma darbuotojo teisė į mokamą ne darbo laiką, viešojo sektoriaus subjektas priima sprendimą dėl išmokos skyrimo.
19. Viešojo sektoriaus subjektas turi pripažinti vienkartinių piniginių ir nepiniginių išmokų (pavyzdžiui, vienkartinių išmokų už darbo rezultatus, asmeninių švenčių proga, materialinių pašalpų dėl artimo giminaičio mirties ir pan.) (toliau – priedai ir pašalpos) sąnaudas ir įsipareigojimą pagal šio standarto 11 punkto nuostatas tada, kai:
19.1. jis turi teisinę prievolę ar neatšaukiamąjį pasižadėjimą atlikti tokius mokėjimus dėl buvusiųjų ūkinių įvykių, aplinkybių, sudariusių prielaidas prievolei ar neatšaukiamajam pasižadėjimui atsirasti už praėjusį ataskaitinį laikotarpį;
20. Viešojo sektoriaus subjektas gali neturėti prievolės mokėti priedus ir pašalpas pagal teisės aktus, tačiau gali turėti teisę juos mokėti pagal sutartinius įsipareigojimus arba savo nustatytą vidaus tvarką. Jei viešojo sektoriaus subjekto darbuotojai gali pagrįstai tikėtis gauti minėtus priedus ir pašalpas, jie taip pat laikomi neatšaukiamuoju pasižadėjimu.
21. Viešojo sektoriaus subjektas gali patikimai įvertinti teisinę prievolę ar neatšaukiamąjį pasižadėjimą ir registruoti priedų ir pašalpų sąnaudas ir įsipareigojimą tada, kai:
21.1. yra viešojo sektoriaus subjekto vadovo nustatyta priedų ir pašalpų apskaičiavimo ir mokėjimo tvarka;
21.2. viešojo sektoriaus subjektas gali patikimai nustatyti mokėtinų priedų ir pašalpų sumą už ataskaitinį laikotarpį prieš rengdamas finansinių ataskaitų rinkinį;
IV. ILGALAIKĖS IŠMOKOS
22. Ilgalaikės išmokos darbuotojams apskaitoje įvertinamos ir registruojamos pagal 17 VSAFAS „Finansinis turtas ir finansiniai įsipareigojimai“ nuostatas, taikant šio standarto 24 punkte nustatytą diskonto normą.
23. Ilgalaikių išmokų darbuotojams sąnaudos pripažįstamos iš karto visai ilgalaikio įsipareigojimo sumai, priėmus sprendimą arba pagal prievolę mokėti tokias išmokas, išskyrus šio standarto 25 punkte nurodytą atvejį.
Pavyzdys. Jei biudžetinės įstaigos darbuotojas darbo metu susižeidė dėl darbdavio kaltės ir darbdaviui buvo priteista mokėti nustatyto dydžio kasmėnesinė išmoka, biudžetinės įstaigos atsakingi darbuotojai turi įvertinti, kiek laikotarpių numatoma mokėti nustatytą išmoką, ir apskaitoje užregistruoti sąnaudas, lygias per visus ateinančius laikotarpius numatomai sumokėti sumai, ir sukaupti ilgalaikius įsipareigojimus. Ši suma apskaitoje registruojama amortizuota savikaina. Sukauptas ilgalaikis įsipareigojimas turi būti peržiūrimas kiekvieno ataskaitinio laikotarpio pabaigoje ir taisomas, atsižvelgiant į įmokų dydžio pasikeitimus, tikėtiną mokėti laikotarpį ir kitas aplinkybes.
24. Diskonto norma, taikoma ilgalaikių išmokų dabartinei vertei apskaičiuoti, turi būti nustatoma atsižvelgiant į Vyriausybės vertybinių popierių palūkanų normą. Vyriausybės vertybinių popierių valiuta ir terminas turi atitikti įsipareigojimo valiutą ir terminą.
25. Jei ilgalaikės išmokos dydis priklauso nuo darbo ar tarnybos arba su darbu susijusių santykių trukmės, įsipareigojimas proporcingai kaupiamas ir pripažįstamas sąnaudomis per visą darbo ar tarnybos laiką. Vertinant šį įsipareigojimą, turi būti atsižvelgta į tikimybę, kad reikės mokėti tokią išmoką, ir laikotarpį, už kurį mokėjimas turėtų būti atliktas, bei į kasmet sukauptinos sumos reikšmingumą. Jei išmokos dydis yra vienodas visiems darbuotojams, neatsižvelgiant į ištarnautą laiką ar kitas su konkrečiu darbuotoju susijusias aplinkybes, šių išmokų sąnaudos pripažįstamos tada, kai įvyksta įvykis ar atsiranda aplinkybės, dėl kurių numatoma mokėti išmoką.
Pavyzdys. Jei nustatytai kadencijai skiriamiems pareigūnams, teisėjams teisės aktai nustato vienkartinę piniginę išmoką pasibaigus kadencijai, ši išmoka turi būti kaupiama per visą kadencijos laikotarpį, atsižvelgiant į tikimybę tokią išmoką mokėti.
V. IŠEITINĖS IŠMOKOS
26. Šiame standarte išeitinės išmokos nagrinėjamos atskirai nuo kitų išmokų darbuotojams, nes šiuos įsipareigojimus mokėti išeitines išmokas nulemia darbo santykių nutraukimas, o ne darbuotojo darbas ar tarnyba.
27. Viešojo sektoriaus subjektas turi pripažinti išeitinę išmoką įsipareigojimu ir darbo užmokesčio sąnaudomis tada, kai jis įsipareigoja mokėti išeitines išmokas:
27.1. savo iniciatyva nutraukęs darbo santykius su darbuotoju ar darbuotojų grupe, jei išeitinę išmoką apskaičiavo pats viešojo sektoriaus subjektas arba ji mokama teismo sprendimu; arba
28. Viešojo sektoriaus subjektas gali būti įpareigotas mokėti išeitines išmokas teisės aktų, sutarčių ar kitų susitarimų nustatyta tvarka arba viešojo sektoriaus subjekto darbuotojai gali pagrįstai tikėtis tokių išmokų pagal neatšaukiamąjį pasižadėjimą. Paprastai išeitinės išmokos yra vienkartiniai mokėjimai, tačiau kartais jos gali apimti ir:
29. Išeitinės išmokos neteikia viešojo sektoriaus subjektui būsimosios ekonominės naudos ir pripažįstamos sąnaudomis iš karto.
VI. ĮMOKOS DARBUOTOJO NAUDAI
31. Viešojo sektoriaus subjektas iš darbuotojo darbo užmokesčio ir išmokų išskaičiuoja gyventojų pajamų mokestį, įmokas socialiniam draudimui, išskaitas pagal vykdomuosius raštus kitų asmenų naudai ir kitas išskaitas pagal darbuotojo prašymą. Remdamasis teisės aktais viešojo sektoriaus subjektas turi pervesti išskaičiuotas sumas teisės aktų nustatyta tvarka į mokesčių fondą, Valstybinio socialinio draudimo fondą, kitiems asmenims. Išskaitytomis sumomis mažinami įsipareigojimai (mokėtina suma) darbuotojams ir rodomi įsipareigojimai fondams ir kitiems asmenims.
32. Viešojo sektoriaus subjektas teisės aktų nustatyta tvarka moka įmokas į Valstybinio socialinio draudimo fondą darbuotojų naudai. Įmokos į socialinio draudimo fondą iš viešojo sektoriaus subjekto lėšų pripažįstamos ataskaitinio laikotarpio socialinio draudimo sąnaudomis ir įsipareigojimu socialinio draudimo fondui.
33. Darbuotojo naudai mokėtinos ataskaitinio laikotarpio draudimo arba kitos įmokos (pavyzdžiui, mokesčiai už sveikatos priežiūros paslaugas ir pan.) pripažįstamos ataskaitinio laikotarpio pagrindinės veiklos kitomis sąnaudomis ir trumpalaikiais įsipareigojimais draudimo bendrovėms arba kitiems subjektams.
VII. INFORMACIJOS PATEIKIMAS FINANSINIŲ ATASKAITŲ AIŠKINAMAJAME RAŠTE
34. Žemesniojo lygio aiškinamajame rašte teikiama ši informacija:
34.2. asmenų, kurie teikė paslaugas ir atliko darbus pagal kitas nei darbo sutartis, savo ekonomine prasme atitinkančias darbo santykių esmę, kaip nustatyta šio standarto 4.2 punkte, skaičius ataskaitinio laikotarpio pradžioje ir pabaigoje;
34.3. ataskaitinio laikotarpio sąnaudomis pripažintų išmokų asmenims, nurodytiems šio standarto 34.2 punkte, suma;
35. Kai dėl likvidavimo, reorganizavimo ar kitų priežasčių darbuotojams yra pateikti pasiūlymai nutraukti (pakeisti) darbo santykius ir yra neaiški tiksli išeitinių išmokų suma, mokėjimo laikas, registruojamas neapibrėžtasis įsipareigojimas ir (arba) informacija apie jį aiškinamajame rašte, kaip nustatyta 18-ajame VSAFAS „Atidėjiniai, neapibrėžtieji įsipareigojimai, neapibrėžtasis turtas ir poataskaitiniai įvykiai“.
VIII. BAIGIAMOSIOS NUOSTATOS
36. Viešojo sektoriaus subjektas, taikydamas šį standartą pirmą kartą, perkeldamas pradinius likučius, inventorizuoja kiekvieno darbuotojo nepanaudotų kasmetinių atostogų dienas, kad įvertintų sukauptų nepanaudotų atostogų dienų likutį, ir, taikydamas jo vidutinį darbo užmokestį, apskaičiuoja ir užregistruoja apskaitoje pradinį įsipareigojimą darbuotojams (sukauptos sąnaudos). Taip pat įvertinamos ir užregistruojamos kitos su išmokomis darbuotojams susijusios sukauptos sąnaudos (pavyzdžiui, sukauptos priedų ir priemokų sąnaudos, apskaičiuotos už laikotarpius iki šio standarto taikymo).